Las principales novedades introducidas por la Ley 17/2012, de 27 de diciembre, de Presupuestos Generales del Estado para el año 2013, en el ámbito tributario e impuestos principales con los que nuestros lectores trabajan regularmente, vienen dadas por:

IMPUESTO SOBRE EL VALOR AÑADIDO (IVA)

1.- Devengo en determinadas operaciones intracomunitarias:

Cuando las entregas de bienes destinadas a otro Estado miembro constituyan suministros y no se haya pactado precio o cuando, habiéndose pactado, no se haya determinado el momento de su exigibilidad, o la misma se haya establecido con una periodicidad superior al mes natural, el devengo del impuesto se producirá el último día de cada mes.

;En las restantes entregas de bienes intracomunitarias, el devengo se producirá el día 15 del mes siguiente a aquél en el que se inicie la expedición o el transporte de los bienes con destino al adquirente, o bien, la fecha de expedición de la factura si ésta fuera anterior.

2.- Adaptación a obligaciones en materia de facturación:

Desaparecen las menciones al "documento sustitutivo" (tiques), se suprime como requisito para la expedición de la factura por parte del destinatario la formalización por escrito del acuerdo previo entre las partes y se equipara la factura en papel y la electrónica.

3.- Exención de los servicios prestados por entidades sin finalidad lucrativa, suprimiendo el requisito del reconocimiento previo: ( artículo 20 .Uno.6º y 12º y Tres LIVA)

Se suprime el requisito del reconocimiento previo por parte de la Administración tributaria del carácter social de la entidad para que ésta aplique la exención. Así, los servicios prestados por entidades o establecimientos de carácter social que reúnan los requisitos establecidos en el artículo 20 .Tres LIVA (carecer de finalidad lucrativa, los cargos de presidente, patrono o representante legal deberán ser gratuitos y los socios, cónyuges o parientes consanguíneos hasta el segundo grado no podrán ser destinatarios principales de las operaciones ni gozar de condiciones especiales en la prestación del servicio) estarán exentos, con independencia de la obtención del reconocimiento previo de su condición.

4.- Limitación a la exclusión de la exención en segundas y ulteriores entregas de edificaciones en los contratos de arrendamiento financiero: ( artículo 20 .Uno.22º.a))

Se introduce una limitación a la exclusión de la exención en segundas y ulteriores entregas de edificaciones con contratos de arrendamiento financiero, de tal forma que las entregas de edificaciones efectuadas en el ejercicio de la opción de compra, por empresas dedicadas al arrendamiento financiero, únicamente tributarán por el IVA cuando los contratos tengan una duración mínima de diez años.

IMPUESTO SOBRE LA RENTA DE LAS PERSONAS FÍSICAS (IRPF)

1.- Se fija la cuantía anual del IPREM para 2013, en 7.455,14€ anuales, o dicho de otro modo, 532,51 euros mensuales.

2.- Se establece el interés legal del dinero en un 4% hasta 31 de diciembre de 2013 y el interés de demora a que se refiere el artículo 26.6 de la Ley 58/2003, General Tributaria, en el 5% . El interés de demora a que se refiere el artículo 38.2 de la Ley 38/2003, General de Subvenciones, será del 5% para 2013.

3.- En consecuencia con el RDL 20/2012, de 13 de julio, de medidas para garantizar la estabilidad presupuestaria y de fomento de la competitividad, desaparece la compensación por deducción en adquisición de la vivienda habitual adquirida antes del 20 de enero de 2006.

4.- Se regula la compensación fiscal por percepción de los siguientes rendimientos del capital mobiliario con período de generación superior a dos años en 2012:

• Rendimientos obtenidos por la cesión a terceros de capitales propios contratados antes del 20 de enero de 2006, a los que se les hubiera aplicado un porcentaje de reducción del 40%.
• Rendimientos de seguros de vida e invalidez contratados antes del 20 de enero de 2006, a los que se les hubiera aplicado porcentajes de reducción del 40% o el 75% según supuestos.

Cuantía de la deducción:

La cuantía de la deducción será la diferencia positiva entre la cantidad resultante de aplicar los tipos de gravamen del ahorro, al saldo positivo resultante de integrar y compensar entre sí el importe total de los rendimientos netos previstos anteriormente, y el importe teórico de la cuota íntegra que hubiera resultado de haber integrado dichos rendimientos en la base liquidable general con aplicación de los porcentajes de reducción citados.

La cuantía de la deducción se restará de la cuota líquida total, después de la deducción por rendimientos del trabajo y actividades económicas del artículo 80 bis de la Ley 35/2006.

5.- Como actividades que se considerarán prioritarias de mecenazgo durante el año 2013, de acuerdo con lo establecido en el artículo 22 de la Ley 49/2002, de 23 de diciembre, de régimen fiscal de las entidades sin fines lucrativos y de los incentivos fiscales al mecenazgo las siguientes:

• Las llevadas a cabo por el Instituto Cervantes para la promoción y la difusión de la lengua española y de la cultura mediante redes telemáticas, nuevas tecnologías y otros medios.
• La promoción y la difusión de las lenguas oficiales de los diferentes territorios del Estado español llevadas a cabo por las correspondientes instituciones de las Comunidades Autónomas con lengua oficial propia.
• La conservación, restauración o rehabilitación de los bienes del Patrimonio Histórico Español que se relacionan en el Anexo VIII de esta LPGE, así como las actividades y bienes que se incluyan, previo acuerdo entre el Ministerio de Educación, Cultura y Deporte y el Ministerio de Industria, Energía y Turismo, en el programa de digitalización, conservación, catalogación, difusión y explotación de los elementos del Patrimonio Histórico Español «patrimonio.es» al que se refiere el artículo 75 de la Ley 53/2002, de 30 de diciembre, de Medidas Fiscales, Administrativas y del Orden Social.
• Los programas de formación del voluntariado que hayan sido objeto de subvención por parte de las Administraciones públicas.
• Los proyectos y actuaciones de las Administraciones públicas dedicadas a la promoción de la Sociedad de la Información y, en particular, aquellos que tengan por objeto la prestación de los servicios públicos por medio de los servicios informáticos y telemáticos a través de Internet.
• La investigación, desarrollo e innovación en las Instalaciones Científicas que, a este efecto, se relacionan en el Anexo XI de esta LPGE.
• La investigación, desarrollo e innovación en los ámbitos de las nanotecnologías, la salud, la genómica, la proteómica y la energía, y en entornos de excelencia internacional, realizados por las entidades que, a estos efectos, se reconozcan por el Ministerio de Hacienda y Administraciones Públicas, a propuesta del Ministerio de Economía y Competitividad.
• El fomento de la difusión, divulgación y comunicación de la cultura científica y de la innovación, llevadas a cabo por la Fundación Española para la Ciencia y la Tecnología.
• Los programas dirigidos a la lucha contra la violencia de género que hayan sido objeto de subvención por parte de las Administraciones públicas o se realicen en colaboración con éstas.
• Las donaciones y aportaciones vinculadas a la ejecución de los proyectos incluidos en el Plan Director de Recuperación del Patrimonio Cultural de Lorca.

6.- Los eventos que tendrán la consideración de acontecimientos de excepcional interés público a los efectos de lo dispuesto en el artículo 27 de la Ley 49/2002, de 23 de diciembre, de régimen fiscal de las entidades sin fines lucrativos y de los incentivos fiscales al mecenazgo, serán:

• Celebración de la «3ª edición de la Barcelona World Race». La duración será de 1 de enero de 2013 a 30 de septiembre de 2015.
• Programa de preparación de los deportistas españoles de los juegos de “Río de Janeiro 2016”. La duración será de 1 de enero de 2013 a 31 de diciembre de 2016.
• Celebración del VIII Centenario de la Peregrinación de San Francisco de Asís a Santiago de Compostela (1214-2014). La duración será de 1 julio de 2013 al 30 de junio de 2015.
• Celebración del «V Centenario Nacimiento de Santa Teresa a celebrar en Ávila en el año 2015» . La duración será de 1 enero de 2013 a 31 de diciembre de 2015.
• “Año Junípero Serra 2013” . La duración será de 1 enero de 2013 al 31 de diciembre de 2013.
• Salida de la vuelta al mundo a vela “Alicante 2014” . La duración será de 1 enero de 2013 al 31 de diciembre de 2015.
• “Año Santo Jubilar Mariano 2013-2014 en la Real Ilustre y Fervorosa Hermandad y Cofradía de Nazarenos de Nuestra Señora del Rosario, Nuestro Padre Jesús de la Sentencia y María Santísima de la Esperanza Macarena en la ciudad de Sevilla”. La duración será de 1 de junio de 2013 a 31 de mayo de 2014.

IMPUESTO SOBRE SOCIEDADES (IS)

1.- Se actualizan los coeficientes de corrección monetaria para períodos impositivos que se inicien durante 2013, aplicables en la transmisión de elementos patrimoniales del activo fijos con naturaleza de bienes inmuebles.

2.- Pago fraccionado del Impuesto sobre Sociedades:

Modalidad artículo 45.2. - El porcentaje seguirá siendo del 18 por ciento . Las deducciones y bonificaciones a las que se refiere dicho apartado incluirán todas aquellas otras que le fueren de aplicación al sujeto pasivo.

Modalidad artículo 45.3. - C ontinúan calculándose en los mismos términos en que venían determinándose de acuerdo con la normativa vigente a 31 de diciembre de 2012.

3.- Se amplía la vigencia de la deducción en producciones cinematográficas del artículo 38.2 del TRLIS hasta los períodos impositivos que se hayan iniciado antes del 1 de enero de 2015. Asimismo, regula el régimen transitorio aplicable a las deducciones pendientes al comienzo del primer período impositivo que se inicie a partir de 1 de enero de 2015.

Ya hemos dedicado algún comentario a esta nueva limitación (pagos en efectivo) en la aplicación de la normativa, cuya entrada en vigor tuvo lugar el pasado 19 de noviembre de 2012.

Retomamos la problemática consecuencia de las publicaciones realizadas por la Agencia Estatal de la Administración Tributaria, www.aeat.es, donde se publican algunas consultas de INFORMA relacionadas con esta casuística y realizadas por distintos tipos de contribuyentes que pueden verse afectados.

Así, simplemente trasladamos aquellas consultas que entendemos son más representativas y pueden seguir aclarando esta problemática.

Al mismo tiempo, señalar que se ha puesto en funcionamiento un nuevo servicio en la Sede Electrónica de la AEAT que permite la presentación de denuncias por medios electrónicos relativas al incumplimiento de esta limitación. Dichas denuncias exoneran de responsabilidad a la parte denunciante, siempre que se efectúen dentro de los tres meses siguientes a la fecha del pago, y se especifique la operación realizada, su importe y la identidad de la otra parte interviniente. El enlace actual es:

https://www2.agenciatributaria.gob.es/L/inwinvoc/es.aeat.dit.adu.regd.formuGenSC.RegFormGenAccSC?fTramite=ZZ131&;accion=fIden

Las principales consultas vienen clasificadas en distintos ámbitos. Así, y eliminando las referencias normativas que justifican las respuestas, pues pueden visionarse en la propia web de la www.aeat.es:

Ámbito de aplicación de la prohibición

132770-NINGUNA DE LAS PARTES ACTÚA EN CALIDAD EMPRESARIO/PROFESIONAL

Pregunta

Un empresario A transmite una vivienda no afecta a su actividad a un particular por importe de 80.000 euros. Se plantea si esta operación se encuentra sometida a las limitaciones al pago en efectivo.

Respuesta

En este caso, ninguna de las partes interviene en calidad de empresario o profesional, dado que el bien transmitido por A no se encuentra afecto a su actividad sino que es un bien de su patrimonio personal. Por ello, esta operación no está sujeta a la prohibición y podría abonarse en efectivo.

Concepto de Operación a efectos de la Limitación del Pago en Efectivo.

132775-FACTURAS RECAPITULATIVAS

Pregunta

Un empresario o profesional realiza con un mismo destinatario operaciones por importe menor de 2.500 euros, pero que se documentan en una factura recapitulativa mensual por importe superior a 2.500 euros. Se plantea si estas facturas recapitulativas se encuentran sometidas a las limitaciones a los pagos en efectivo.

Respuesta

El vigente artículo 13 del Real Decreto 1619/2012 establece la posibilidad de la emisión de una factura recapitulativa, en la que se incluirán distintas operaciones realizadas en distintas fechas para un mismo destinatario, siempre que las mismas se hayan efectuado dentro de un mismo mes natural.

Estas facturas se referirán frecuentemente a operaciones de tracto sucesivo, que se refieren a una sola operación continuada en el tiempo, en cuyo caso se tendrá en cuenta la facturación del periodo de tiempo establecido para su liquidación periódica.

Pero si se tratara de operaciones distintas e independientes, que se recogen en una factura recapitulativa, habría que considerar el límite de 2.500 euros para cada una de las operaciones individuales, de forma que solo existiría obligación de pagarlas por medios distintos del efectivo aquellas operaciones que superasen individualmente los 2.500 euros.

Las partes intervinientes en la operación deberían poder justificar el carácter independiente de las operaciones a efectos de acreditar que la factura recapitulativa no estaba sujeta a las limitaciones a los pagos en efectivo.

132774-OPERACIONES

Pregunta

Un empresario recibe género semanalmente de un proveedor con el que tiene un contrato de suministro de material, en el que se establece que la facturación, liquidación y pago de los suministros se debe efectuar mensualmente. La última factura mensual emitida asciende a 4.000 euros. Asimismo, el empresario firmó un contrato de arrendamiento del local por un periodo de tres años, por el que abona 2.000 euros mensuales. Se plantea si estas operaciones se encuentran sometidas a las limitaciones a los pagos en efectivo.

Respuesta

A efectos de la cuantificación de los importes de las operaciones, la Ley 7/2012 se refiere a operaciones o pagos (como el art. 7.Uno.2). Con carácter general la cuantía de ambos conceptos coinciden. Pero en el caso de contratos de tracto sucesivo, la operación se desarrolla de forma continua en un período más o menos largo al que se refiere el contrato. En este caso no deben sumarse todas las operaciones facturadas en el año o durante la vigencia del contrato de suministro, ni tampoco debe acudirse a la materialidad de las entregas. La determinación de la cuantía se realiza en función de la facturación y cobro de estas operaciones. Por ello, en estos casos se debe acudir al pago de estas entregas o prestaciones.

La periodicidad de la facturación, liquidación y pago de los suministros pagos deberá coincidir con la establecida en el contrato. La aplicación de las limitaciones a los pagos en efectivo no se verá impedida como consecuencia de los fraccionamientos del pago por periodos inferiores al establecido en el contrato, por la imputación de cantidades que deben liquidarse en un ejercicio a otro distinto con la finalidad de no superar la cuantía de la limitación, ni por cualquier otro ajuste que pretenda la modificación artificial de los pagos periódicos.

En el caso planteado, el pago de la factura de suministro que asciende a 4.000 euros no se puede pagar en efectivo, mientras que si podría pagarse en efectivo el alquiler por importe de 2.000 euros.

132772-OPERACIONES INDEPENDIENTES

Pregunta

Un profesional (por ejemplo, un abogado, un asesor financiero, un médico, un odontólogo, etc.) presta diversos servicios independientes a un cliente a lo largo del año, de forma que cada uno de los servicios resulta inferior a 2.500 euros y se factura independientemente, pero en conjunto superan dicha cantidad. Se plantea si estas operaciones se encuentran sometidas a las limitaciones al pago en efectivo.

Respuesta

En este caso se trata de distintas operaciones, al tratarse de servicios o tratamientos independientes, por lo que no deben agregarse los importes, sino que se consideran los importes pagados en cada factura de forma independiente a efectos de la aplicación del límite de los 2.500 euros.

Por lo tanto, pueden pagarse en efectivo.

132773-OPERACIÓN ÚNICA QUE SUPONE DIVERSAS TAREAS O SESIONES DE TRABAJO

Pregunta

Un profesional (por ejemplo, un abogado, un asesor financiero, un médico, un odontólogo, etc.) presta un servicio a un cliente, que se presupuesta en 2.700 euros, y que supone diversas tareas o sesiones de trabajo, facturándose y cobrándose en efectivo: a) por importes mensuales de 150 euros correspondientes a las 18 sesiones de trabajo mensuales o b) con una única factura. Posteriormente, se presta un servicio distinto a ese mismo cliente por importe de 100 euros, que no tiene relación con la operación anterior. Se plantea si estas operaciones se encuentran sometidas a las limitaciones al pago en efectivo.

Respuesta

En el primer caso se trata de una única operación, aunque suponga la realización por el profesional de diversas tareas o diversas sesiones de trabajo. El fraccionamiento de la operación o de su pago no tendría ningún efecto, ya que deberían sumarse los importes en los que pudiera fraccionarse la operación. En cualquiera de los casos (facturación única o mensual), se trata de una operación única por importe superior a 2.500 euros, por lo que no puede pagarse en efectivo.

La operación posterior por 100 euros se puede pagar en efectivo, dado que se trata de una operación distinta a la anterior, por lo que no se acumula su importe.

Cuantificación de las Operaciones.

132780-PAGO PARCIAL EN EFECTIVO

Pregunta

Se plantea si se encuentra sometido a las limitaciones al pago en efectivo una operación entre un empresario y un particular valorada en 3.000 euros, que se pagan 1.000 por transferencia y 2.000 en efectivo.

Respuesta

Se trata de una operación efectuada en la que al menos una de las partes intervinientes actúa en calidad de empresario o profesional, por lo que se encuentra sometido a la prohibición de pago en efectivo si el importe de la operación es igual o superior a 2.500 euros.

La prohibición para los pagos en efectivo se produce cuando se paguen en efectivo operaciones por un importe igual o superior a 2.500 euros (art. 7.Uno.1 de la Ley 7/2012). En este caso, la operación es de 3.000 euros, por lo que se supera el límite para que la operación pueda pagarse en efectivo. El pago de esa operación en efectivo, sea total o parcialmente (dado que la norma no distingue), supondría un incumplimiento de la prohibición.

Pero la base de la sanción no es por el importe de los 3.000 euros de la operación, sino sólo aquella parte pagada en efectivo. Así, la base de la sanción es la cuantía pagada en efectivo en las operaciones de importe igual o superior a 2.500 euros (art. 7.Dos.4 de la Ley 7/2012). Luego, en caso de operaciones pagadas sólo parcialmente en efectivo, la base de la sanción será inferior al importe de la operación. Para la limitación al pago en efectivo basta con que el importe de la operación sea igual o superior a 2.500 euros, aunque el pago en efectivo sea inferior a esta cuantía. En este caso, la base de la sanción son 2.000 euros.

Por lo tanto, esta operación no puede pagarse en efectivo, ni siquiera parcialmente.

132781-REALIZACIÓN DE VARIAS OPERACIONES EN EL MISMO DÍA

Pregunta

Una persona compra un producto en un gran almacén por importe de 1.500 euros y pide un ticket, y en el mismo día compra otro producto por 1.200 euros que paga en otra caja del establecimiento y pide un ticket. Al día el cliente pide que le emitan una factura en relación a los dos tickets a nombre de una empresa. El vendedor pregunta si esas operaciones se encuentran sometidas a las limitaciones a los pagos en efectivo.

Respuesta

En estos casos se puede tratar de dos operaciones distintas, que podrían satisfacerse en efectivo al no superar ninguna de ellas los 2.500 euros.

No obstante, si las operaciones se refiere a los mismos bienes o a bienes que se encontraban directamente relacionadas, y el cliente las separase con la intención de fraccionar una única operación, se sumarían los importes. En este caso, si el gran almacén detectara este fraccionamiento, debería indicar al cliente que el pago debería efectuarse por medios distintos al efectivo. Si el gran almacén no puede detectar esta conducta de fraccionamiento efectuada por el cliente, aquél no sería responsable de la sanción. Pero la Agencia Tributaria podría dirigirse contra el cliente para imponerle la sanción correspondiente por su incumplimiento de las limitaciones a los pagos en efectivo

Infracciones y Sanciones.

132782-COMPATIBILIDAD SANCIÓN INCUMPLIMIENTO LPE CON SANCIONES TRIBUTARIAS

Pregunta

Un profesional A factura a otro B unos servicios por 6.000 euros que se cobran en efectivo. El empresario A no declara los ingresos recibidos. Se plantean los efectos que tienen este incumplimiento de las limitaciones a los pagos en efectivo.

Respuesta

Se trata de una operación por importe igual o superior a 2.500 euros en la que al menos una de las partes intervinientes actúa en calidad de empresario o profesional, por lo que se encuentra sometido a la prohibición de pago en efectivo.

Se sanciona el 25% sobre el pago en efectivo que son 6.000 euros, que supone una sanción de 1.500 euros, de la que responden solidariamente ambos profesionales, pudiendo dirigirse la Administración tributaria contra cualquiera de ellos.

Además, al profesional A se le puede regularizar el ingreso no declarado y, en su caso, las sanciones derivadas de la infracción tributaria por dejar de ingresar.

El profesional B puede deducirse el gasto y el IVA soportado, si resultan deducibles y cumplen los requisitos formales para ello (documentación en factura y registro de la operación). Es decir, el incumplimiento de la limitación a los pagos en efectivo no impide la deducibilidad del gasto y de la cuota soportada, si cumple los requisitos materiales y formales para ser deducible

Denuncias.

132783-DENUNCIA DE LOS PAGOS EN EFECTIVO Y SUS CONSECUENCIAS

Pregunta

Una operación entre dos empresarios, A y B, por importe de 20.000 euros que se paga en efectivo. Antes de transcurridos 3 meses desde el pago, el empresario A denuncia voluntariamente el incumplimiento ante la AEAT, detallando la operación realizada, su importe y la identidad de la otra parte interviniente.

Respuesta

Se trata de una operación por importe igual o superior a 2.500 euros en la que al menos una de las partes intervinientes actúa en calidad de empresario o profesional, por lo que se encuentra sometido a la prohibición de pago en efectivo.

Se sanciona el 25% sobre el pago en efectivo que son 20.000 euros, que supone una sanción de 5.000 euros.

Esta conducta no da lugar a responsabilidad respecto de la parte que haya denunciado la infracción ante la Agencia Estatal de Administración Tributaria dentro del plazo de los tres meses siguientes a la fecha del pago, identificando la operación realizada, su importe y la identidad de la otra parte interviniente. Por ello, la sanción sólo se impondrá al empresario B.

Inversión del sujeto pasivo en las ejecuciones de obra.

Como es conocido, este nuevo supuesto de inversión del sujeto pasivo será aplicable a partir de 31 de Octubre de 2012, en los términos expresados en la nueva norma:

Artículo 84.1.2º.f):
(…)
f) Cuando se trate de ejecuciones de obra, con o sin aportación de materiales, así como las cesiones de personal para su realización, consecuencia de contratos directamente formalizados entre el promotor y el contratista que tengan por objeto la urbanización de terrenos o la construcción o rehabilitación de edificaciones.
Lo establecido en el párrafo anterior será también de aplicación cuando los destinatarios de las operaciones sean a su vez el contratista principal u otros subcontratistas en las condiciones señaladas.
(…)

¿Qué es una ejecución de obra?

En primer lugar consideramos adecuado clarificar que el concepto de ejecución de obra según pronunciamientos de la Dirección General de Tributos, en el ámbito del IVA, se caracteriza por ser una prestación distinta de las de tracto sucesivo, que persigue un resultado futuro, sin tomar en consideración el trabajo que lo crea; por otro lado, la consulta vinculante V1213-11, de 13 de mayo, habla de que la “ejecución de obra implica la obtención de un bien distinto a los bienes que se hayan utilizado para su realización, y ello, tanto si la operación es calificada de entrega de bienes, como si lo es de prestación de servicios. De esta afirmación ha de derivarse que la entrega o puesta a disposición del destinatario de ese nuevo bien, que es precisamente el que se obtiene como resultado de la ejecución de la obra, determina el momento en que la operación ha de entenderse efectuada”.

Al mismo tiempo del artículo 6 de la Ley 37/1992, del Impuesto sobre el Valor Añadido (LIVA) define el concepto de edificaciones, considerando como tales las construcciones unidas permanentemente al suelo o a otros inmuebles, efectuadas tanto sobre la superficie como en el subsuelo, cuando son susceptibles de utilización autónoma o independiente. En particular se consideran edificaciones las siguientes: (apartado 2)

• Los edificios, considerándose como tales toda construcción permanente, separada e independiente, concebida para ser utilizada como vivienda o para servir al desarrollo de una actividad económica.
• Las instalaciones industriales no habitables, tales como diques, tanques o cargaderos.
• Las plataformas para exploración y explotación de hidrocarburos.
• Los puertos, aeropuertos y mercados.
• Las instalaciones de recreo y deportivas que no sean accesorias de otras edificaciones.
• Los caminos, canales de navegación, líneas de ferrocarril, carreteras, autopistas y demás vías de comunicación terrestres o fluviales, así como los puentes o viaductos y túneles relativos a las mismas.
• Las instalaciones fijas de transporte por cable.

¿Cuándo se aplica la inversión del sujeto pasivo?

Normalmente cuando las empresas que realizan ejecuciones de obra en los términos anteriormente señalados (apartado f), del artículo 84.1.2º)), realicen sus entregas de bienes o prestaciones de servicios, tanto si facturan al promotor, al contratista principal o subcontratistas de este último.

Efectivamente la inversión del sujeto pasivo se dará en operaciones con contratos directamente formalizados entre el promotor y el contratista, pero también cuando el destinatario de las operaciones sea el contratista principal u otros subcontratistas, luego afecta a toda la “cadena de participantes” en la ejecución de la obra.

Si la operación no fuese una ejecución de obra en los términos señalados, la empresa o profesional deberían repercutir IVA en sus facturas como se venía haciendo hasta la fecha. Así, cuando el destinatario de la operación NO sea un profesional o empresario, (particulares, entes públicos que no tengan la condición de empresario, etc.), este supuesto de inversión del sujeto pasivo parece que no tendría cabida.

¿Cómo se aplica?

El destinatario de la factura sin IVA se convierte en sujeto pasivo del impuesto, y se autorrepercutirá y se deducirá (si tiene derecho) el IVA de la mencionada factura. Por su parte el emisor de la factura podrá seguir deduciéndose el IVA (si tiene derecho) de las compras y/o adquisiciones de bienes y servicios necesarios para el desempeño de su actividad.

Ejemplos

Resulta obvio comentar que, es fundamental a estos efectos, leer el contrato a nivel particular firmado entre todos los elementos de esta cadena, pues si firmamos un contrato de suministro (operación de tracto sucesivo), habría de repercutirse IVA, mientras que si el contrato es de subcontratación estaríamos antes la inversión del sujeto pasivo novedosa a partir de 31 de octubre de 2012.

Aspectos Formales de la Aplicación.

¿Cómo hacer la factura?

Facturación.- El empresario que emita la factura sin IVA habrá de incluir un texto en la misma en el siguiente sentido: “El sujeto pasivo del impuesto es el destinatario de la operación conforme al artículo 84.1.2º.f) de la Ley de IVA 37/1992”.
El empresario que recibe la factura, que autorrepercute el IVA, no tiene obligación formal de realizar una autofactura, aunque si imputar en sus registros contables la operación como si esta existiese y consecuentemente aparecerá una partida de IVA soportado y otra de IVA repercutido.

¿Cómo liquidar el IVA?

Declaración en liquidaciones del Impuesto.- Normalmente de forma mensual o trimestral todos estos “operadores económicos” habrán de hacer frente a sus obligaciones con el Impuesto sobre el Valor Añadido a través del modelo 303. Así:

- El que emite la factura.- Deberá declararla, solamente a efectos informativos pues no intervendrá en la liquidación del modelo 303, en la casilla 44 (actualmente), de supuestos de inversión del sujeto pasivo.

- El que recibe la factura.- Realizará la autorrepercusión y por tanto tendrá un IVA repercutido que incluirá (dentro del modelo 303) junto con las facturas del régimen general en el apartado de IVA devengado, pues no existe una celda específica habilitada a tal fin (en el actual modelo). También la incluirá en el apartado de IVA deducible (modelo 303), si es deducible, en operaciones interiores corrientes para que el efecto sea neutro.

En el modelo 390 de resumen anual, en el formato actual y a expensas de futuras modificaciones consecuencia de estos y otros cambios producido en la normativa del impuesto, si existen celdas específicas para algunas de las operaciones de inversión del sujeto pasivo referidas.

¿Cómo realizar el correspondiente asiento contable?

Registro Contable.- Habremos de distinguir:

• El que emite la factura.- Puesto que no ha de repercutirse IVA el asiento podría venir dado por (a modo de ejemplo pues las actividades incluidas en esta problemática son muchísimas y las cuentas personalizadas utilizadas también):

(430-) Clientes
a (70-) Ejecución de Obra
----- x -----

Resultaría conveniente estudiar en nuestros programas de contabilidad, utilizar alguna cuenta de IVA repercutido con cuota cero, donde se recojan este tipo de operaciones de inversión del sujeto pasivo y de esta forma el propio programa informático tenga en cuenta estas partidas para la liquidación del Impuesto, trimestral o mensualmente, tal y como hemos recogido en el apartado anterior.

• El que recibe la factura.- Ha de autorrepercutirse IVA con efecto neutro, luego:

(60-) Ejecución de Obra recibida
(472-) H.P. IVA soportado
a (400-) Proveedores
a (477-) H.P. IVA repercutido
----- x -----

Algunas posibles Consecuencias.

Facturas Rectificativas.- Entre los distintos afectados por este cambio normativo, se suceden consultas, se generan dudas, se exige la emisión de facturas rectificativas sin la inclusión del Impuesto (evidentemente para ahorrar un importe significativo en el pago de las facturas emitidas con anterioridad a 30 de octubre de 2012 ahora que la liquidez es uno de los mayores problemas de las empresas), etc.

Desde aquí recordamos que el cambio normativo aquí estudiado no implica una exención del impuesto, ni un cambio en el devengo del mismo, simplemente un cambio en el sujeto pasivo de este tipo de operaciones, es decir, si hasta la fecha el sujeto pasivo era aquél que emitía la factura, a partir de ahora, el sujeto pasivo será el destinatario de la factura (se invierten los sujetos). En este sentido, si el devengo se ha producido (bien sea por la realización del pago/cobro o por la entrega de bien o prestación del servicio) no corresponderá realizar factura rectificativa alguna; en aquellas facturas emitidas antes de producirse el devengo del impuesto (ocurre con cierta asiduidad en este sector), concretamente antes de producirse el pago/cobro, la emisión de facturas rectificativas pudiera realizarse y consecuentemente el obligado al pago se beneficiaría del menor importe a pagar… (… a colación con esto último me comentaba hace unos días un empresario afectado, “… me han llamado más de veinte clientes pidiéndome facturas rectificativas porque aún no habían pagado y sin embargo no me llamaron para pedirme este tipo de facturas cuando subieron el tipo de IVA del 18% al 21%...”…)

Subcontratistas en Régimen Simplificado de IVA (Módulos). En este caso hemos de entender, que si se cumplen los requisitos relatados por el artículo 84.1.2º.f) de LIVA, también se aplicará la inversión del sujeto pasivo en la emisión de facturas por parte de los empresarios incluidos en este régimen especial, independientemente de que en el cálculo de su rendimiento trimestral estén pagando “ese IVA” con independencia de su facturación (en general).

Ahora bien, hemos de tener en cuenta que la misma Ley 7/2012, ha reducido considerablemente los límites exigidos para poder tributar en el régimen de estimación objetiva de IRPF (y consecuentemente poder estar en Régimen Especial Simplificado de IVA). Por ejemplo, actividades incluidas en epígrafes (todos relacionados con el sector de la construcción) tales como: Epígrafe 501.3-Albañilería y pequeños trabajos de construcción en general, Epígrafe 504.1-Instalaciones y montajes (excepto fontanería, frío, calor y acondicionamiento de aire), Epígrafe (505.5-Carpintería y Cerrajería, entre otros, a partir de 1 de enero de 2013 no podrán tributar en este régimen si el volumen de los rendimientos íntegros supera cualquiera de las siguientes cantidades:

• 225.000 Euros.
• 50.000 Euros si, representa más del 50% del volumen total de sus rendimientos las facturación a empresarios.

Devolución Mensual de IVA.- Este giro normativo y sobre todo de procedimiento, puede incidir de una forma muy importante en que aquellos empresarios cuyo volumen de facturación esté dirigido exclusivamente o en un porcentaje muy significativo a este tipo de ejecuciones de obra. Así, podrían ver como no recaudarían cantidad alguna en concepto de IVA repercutido, mientras seguirían soportando aquel que afecta directamente a sus compras, suministros, etc., produciéndose un estrangulamiento (todavía mayor) en su liquidez al no poder solicitar la devolución del impuesto hasta el cuarto trimestre del ejercicio económico.

Éstos deberían valorar seriamente darse de alta en el Registro de Devolución Mensual (REDEME), realizar sus declaraciones de IVA (modelo 303) mensualmente (añadiendo modelo 340 - Declaración informativa de operaciones incluidas en los libros registro) y poder solicitar las devoluciones mes a mes. De todas formas, se ven obligados a un cambio en sus procedimientos de gestión, luego puede ser bueno momento para dar un giro completo y recuperar una liquidez básica para su desarrollo empresarial.
Cuestión distinta son las implicaciones que puedan derivarse de realizar la presentación del modelo 340, pero eso es “harina de otro costal”…